L’activité de location de locaux professionnels étant par nature une activité civile, est en principe exonérée de TVA. Cette exonération ne s’applique toutefois qu’aux locations nues, c’est-à-dire sans mise à disposition des équipements et du matériel nécessaires à l’exercice de l’activité du locataire.

Précision : les locaux professionnels s’entendent de ceux qui sont utilisés pour les besoins d’une activité économique ou administrative. Ils ne visent pas par définition les locaux destinés à l’habitation.

Le bailleur, qui peut être le propriétaire ou le locataire en cas de sous-location, peut toutefois opter pour l’assujettissement à la TVA des loyers.

À savoir : le bailleur peut opter à la TVA au titre de la location d’un local en cours de construction.

Et la qualité du locataire (ou preneur) importe peu pour l’exercice de cette option, celui-ci pouvant être ou non assujetti à la TVA.

Commentaire : le bailleur peut avoir intérêt à exercer cette option s’il a acquitté de la TVA lors de la construction ou lors de l’acquisition du bien immobilier loué. En effet, dans ce cas, il pourra récupérer tout ou partie de la TVA ainsi payée. De la même façon, s’il engage des dépenses relatives au local loué (dépenses d’entretien, de réparations…), il pourra demander le remboursement de la TVA grevant ces frais.

Un décret (décret n° 2010-1075 du 10 septembre 2010, JO du 12 ) a modifié la durée de l’option à la TVA sur les locations de locaux professionnels nus et les dates d’effet de celle-ci et de sa dénonciation.
Ces nouvelles règles devraient s’appliquer aux options en cours.

La durée de l’option

Jusqu’au 12 septembre 2010, l’option pour l’assujettissement des loyers à la TVA était obligatoirement formulée pour une période incompressible de 10 ans.
L’option était ensuite tacitement reconduite pour la même durée, sauf dénonciation à l’expiration de chaque période d’assujettissement à la TVA. Et si le bailleur avait obtenu un remboursement de crédit de TVA au cours d’une période d'imposition, l’option était automatiquement reconduite pour une nouvelle période de 10 ans.
Désormais, il est possible de mettre un terme à l’assujettissement à la TVA des loyers à compter du 1er janvier de la neuvième année qui suit :
- soit celle au cours de laquelle l’option a été exercée (exemple : le 1er janvier 2019 en cas d’exercice de l’option en octobre 2010) ;
- soit celle au cours de laquelle l’immeuble a été achevé si l’option vise un immeuble non encore achevé.
En conséquence, à l’issue d’une période initiale de 9 années, l’option à la TVA pourra être dénoncée à tout moment, ce qui offre plus de souplesse au bailleur.

À noter : la cessation d’activité du bailleur, qui peut être due à la cession de l’immeuble, met également un terme à l’option. En revanche, la cessation temporaire de location ou le changement de locataire n’a aucune incidence sur la validité de l’option.

De surcroît, l’obtention d’un remboursement de crédit de TVA durant la période d’effet de l’option n’a plus d’incidence sur la possibilité de dénoncer celle-ci.

À savoir : aucune disposition n’empêche un bailleur ayant dénoncé une option à la TVA, d’opter de nouveau à la TVA ultérieurement pour le même immeuble.

Les dates d’effet de l’option et de sa dénonciation

Avant le 13 septembre 2010, l’option à la TVA sur les loyers pouvait rétroagir puisqu’elle prenait effet le 1er jour du mois au cours duquel elle était formulée. Désormais, elle ne prendra effet que le 1er jour du mois suivant.
La dénonciation de l’option pouvant désormais intervenir à tout moment à l’issue d’une période initiale de 9 ans, et non plus comme auparavant uniquement à l’expiration d’une période d’imposition, le récent décret précise la date d’effet de la dénonciation. Date d’effet qui correspond au 1er jour du mois qui suit sa formulation auprès du service des impôts.

À savoir : la dénonciation de l’option peut avoir un coût fiscal dans la mesure où elle peut entraîner des régularisations de la TVA précédemment déduite et notamment de la TVA sur l’acquisition ou la construction de l’immeuble si la dénonciation de l’option intervient dans un délai de 20 ans suivant la récupération de cette TVA.

Le formalisme de l’option

L’option se formalise par une déclaration expresse adressée au service des impôts territorialement compétent, c’est-à-dire, pour les personnes imposées sur les loyers à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers, au service des impôts du lieu de situation de l’immeuble. Pour les autres contribuables, le service des impôts compétent en matière de TVA est le même que celui où est déposée la déclaration de résultat.

Important : le dépôt d’une déclaration de TVA, le dépôt d’une déclaration d’existence auprès du centre de formalités des entreprises (CFE) indiquant l’assujettissement à la TVA ou bien encore l’indication d’un montant de loyer TTC au sein du bail ne valent pas option à la TVA.

L’option est réalisée distinctement par immeuble, un bailleur ne pouvant opter globalement pour l’ensemble des immeubles qu’il loue. À ce titre, l’option doit nécessairement préciser la situation de l’immeuble couvert par l’option.
Au regard de la TVA, chaque immeuble pour lequel une option à la TVA est exercée est constitutif d’un secteur distinct d’activité. Une déclaration de TVA doit donc être établie pour chaque immeuble dont la location est soumise à la TVA.

À noter : si le locataire n’est pas assujetti à la TVA, une mention expresse de l’option à la TVA doit en outre obligatoirement être indiquée dans le bail.

Les locations réputées commerciales

Par dérogation au principe de l’exonération de TVA des locations de locaux professionnels nus, certaines locations sont réputées commerciales et sont soumises de ce fait de plein droit à la TVA, c’est-à-dire obligatoirement et sans option contraire possible. Ces locations peuvent être regroupées en trois catégories.

Les locations qui constituent pour le bailleur le moyen de poursuivre sous une autre forme l’exploitation d’un actif commercial
Cette catégorie vise principalement le cas d’une personne qui a fait apport de son fonds de commerce à une société et qui donne en location à cette dernière l’immeuble d’exploitation qu’elle a conservé dans son patrimoine privé. Le Conseil d’État a en effet jugé de longue date que le bailleur poursuivait dans ce cas, sous une autre forme, l’exploitation de l’actif commercial qu’il détenait auparavant. En conséquence, l’exonération de TVA au titre de la location ne peut pas s’appliquer.

Les locations qui permettent au bailleur d’accroître ses débouchés
Il s’agit essentiellement des locations qui sont consenties dans le cadre de galeries marchandes de grandes surfaces. En effet, dans ce cas, le bailleur, le plus souvent la grande surface, loue des locaux à d’autres magasins dans son enceinte.
Ces autres magasins bénéficient d’un apport de clientèle du fait de la proximité du commerce du bailleur, et les loyers qui leur sont demandés sont de ce fait plus élevés que ceux de locaux commerciaux ordinaires.
En retour, le bailleur bénéficie également d’un apport de clientèle de la part des locataires et « l’ensemble commercial intégré » ainsi formé lui permet d’accroître ses débouchés.
Ce contexte confère à la location un caractère commercial, et les loyers facturés aux locataires sont en conséquence obligatoirement grevés de TVA.

Les locations au titre desquelles le bailleur participe aux résultats du locataire
Cette participation aux résultats doit s'entendre d'une association du bailleur aux profits et aux aléas de l'exploitation du locataire. Tel est notamment le cas lorsque le loyer est indexé sur les recettes de l’exploitation du locataire.
Cette présomption de participation aux résultats du locataire est renforcée lorsqu’il existe des liens d’intérêts (notamment en cas d’associés communs) entre le bailleur et le locataire.

Article du 31/01/2011 - © Copyright SID Presse - 2011